Возможность планирования налогов в пределах налогового кодекса Украины

Бухгалтерский баланс является дескриптивной моделью финансового состояния предприятия. Именно поэтому экономическое чтение баланса, которое сводится к просмотру статей актива и пассива в их взаимосвязи, позволяет пользователям отчетности составить общее представление о финансовом состоянии предприятия [15].

В данном исследовании раскроем наличие возможности налогового планирования в пределах норм украинского налогового законодательства. Так как в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета возможность планировать налоги является одним из условий признания отложенного налогового актива как статьи Актива Баланса (Отчета о финансовом состоянии).

Cледует обратить внимание, что как национальные [3, п.17], так и международные стандарты бухгалтерского учета [14 пп.71-76] позволяют сворачивание сумм отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства при определенных условиях, а именно [14 п.74]: а) предприятие имеет юридическое право осуществить взаимозачет текущих налоговых активов и текущих налоговых обязательств б) отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства касаются налогов на прибыль, наложенные тем же налоговым органом.

Указанную методику отражения сумм отсроченных налогов в Балансе несложно объяснить на примере отложенного налогового актива сгенерированного налоговыми убытками перенесенными на следующие отчетные периоды. О чем было описано И.Чалым в статье «Налоговые убытки — бухгалтерские активы» (Чалый И. Налоговые убытки – бухгалтерские активы» [Электронный ресурс]: Библиотека МСФО від 23.01.2008г. / Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»).

Одним из условий признания отложенного налогового актива то ли от временных налоговых разниц, подлежащих вычету, то ли от перенесения на будущие периоды налоговых убытков и льгот есть вероятность получения предприятием в будущем достаточной налогооблагаемой прибыли, к которой можно применять временную разницу, подлежащую вычету [14, п.24].

МСБУ 12 а так же П(С)БУ 17 не предусмотрено составление подробного графика сторнирования для каждой временной разницы, поэтому оценивая будущую налогооблагаемую прибыль следует учитывать суммы временных разниц, подлежащих налогообложению. На упрощенном примере эту особенность методики можно объяснить следующим образом: если предприятие в соответствии с правилами налогового законодательства признает расходы в отчетном периоде, а в соответствии со стандартами бухгалтерского учета признает эти же расходы в следующем отчетном периоде (в связи с чем возникает ОНО), то налогооблагаемая прибыль в следующем отчетном периоде будет больше на сумму признанного ОНО.

В результате, делаем вывод, что наличие в Отчете о финансовом состоянии сумм отложенного налогового актива является свидетельством того, что предприятие ожидает получить больше прибыли, чем та, которая возникнет из восстановления сумм ОНО. А это, в свою очередь, является позитивным сигналом для инвесторов и / или потенциальных инвесторов предприятия.

Как требует п. 82 МСБУ 12, если предприятие отражает ОНА в сумме большей, чем сумма ОНО, в финансовой отчетности такой субъект хозяйствования должен раскрыть информацию о характере свидетельств, подтверждающих признание ОНА. Как вариант, свидетельством наличия в следующих отчетных периодах налогооблагаемой прибыли может быть возможность планировать налоги [14, п.29]. Исследуем наличие такой возможности в пределах украинского налогового законодательства.

Приступив к описанию основного материала исследования, прежде всего хотим подчеркнуть, что планирование налогов, о котором будет идти речь в этой статье это не совсем планирование в целях оптимизации (минимизации) налоговых платежей. Так как согласно п.30 МСБУ 12 возможность планировать налоги — это комплекс действий, к которым предприятие может прибегнуть для создания или увеличения налогооблагаемой прибыли в конкретном периоде до истечения срока действия перенесения налогового убытка или налоговой льготы на последующие периоды.

А оптимизационное налоговое планирование — легальный путь к уменьшению налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета [215].

В таблице 1 приведены возможные варианты налогового планирования (в контексте п.30 МСБУ 12) в рамках норм Налогового кодекса Украины. В пределах указанных в таблице 1 вариантов можно выделить два подхода их группирования: налоговый и бухгалтерско-налоговый.

Сущность налогового подхода заключается в том, что регулируя сумму будущей налогооблагаемой прибыли, используются только налоговые инструменты, то есть исключительно нормы налогового законодательства. При этом применение налоговых инструментов может, как влиять на данные бухгалтерского учета, так и оставлять их без изменений. Влияние налогового подхода планирования на данные бухгалтерского учета наблюдается в тех случаях, когда нормы бухгалтерского учета согласованы с нормами Налогового кодекса Украины или наоборот.

Что же касается бухгалтерско-налогового подхода планирования налогов, этот подход сгенерированный согласованием налогового законодательства со бухгалтерскими стандартами учета и реализуется путем определения учетной политики предприятия.

Таблица 1

Возможные варианты налогового планирования в пределах  Налогового кодекса Украины

Составлено по: [1; 2; 4;5;7;8;9].

Прежде всего проанализируем расчетный способ планирования налогов.

Согласно нормам украинского налогового законодательства сумму будущей налогооблагаемой прибыли можно регулировать следующим образом.

1) В случае задержки покупателем оплаты за полученные им товары, работы, услуги (без согласования с продавцом этих товаров) продавец вправе обратиться в суд с иском о взыскании задолженности с такого покупателя. В таком случае, согласно п.159.1.1 НКУ, продавец имеет право уменьшить сумму дохода и соответствующих связанных с этим доходом расходов. Иными словами, продавец вправе отсторнировать финансовый результат от неоплаченных операций продажи. В то же время следует отметить, что подача иска, а соответственно, и уменьшение дохода и связанных с этим доходом расходов (уменьшение финансового результата) это не обязанность, а право налогоплательщика.

2) Пунктом 146.21 НКУ установлено, что налогоплательщики всех форм собственности имеют право проводить переоценку объектов основных средств, применяя ежегодную индексацию к стоимости основных средств, которая амортизируется, и суммы накопленной амортизации на коэффициент индексации, который определяется по соответствующей формуле.

Приказом Министерства финансов Украины от 18.03.2011р. № 372 пункт 16 П(С)БУ 7 «Основные средства» дополнен абзацем 4 следующего содержания. Первоначальная (переоцененная) стоимость объекта основных средств может быть увеличена (обращаем внимание на слово «может») на сумму индексации, проведенной в порядке, установленном налоговым законодательством, с отражением в бухгалтерском учете в порядке, предусмотренном пунктами 19 — 21 П(С)БУ 7.

На основании вышеуказанного делаем вывод, что согласно нормам как бухгалтерского учета, так и налогового законодательства осуществление переоценки объектов основных средств это не обязанность, а — право налогоплательщика.

Согласно п. 146.13 НКУ сумма превышения доходов от продажи или другого отчуждения над балансовой стоимостью отдельных объектов основных средств и нематериальных активов зачисляется в доходы налогоплательщика.

В контексте НКУ под «балансовой стоимостью ОС» следует понимать сумму остаточной стоимости таких средств и активов, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью с учетом переоценки и суммой накопленной амортизации [НКУ, п. 14.1.9].

В связи с этим, предприятие может планировать налогооблагаемую прибыль следующим образом: если вероятным является реализация основного средства в следующем отчетном периоде, а коэффициент индексации в отчетном периоде, определенный в соответствии с п. 146.21 НКУ, больше единицы (что означает наличие права на проведение дооценки ОС), то оно может не проводить такую дооценку ОС, с целью завышения налогооблагаемой прибыли от реализации в следующем отчетном периоде.

3) Нормы налогового и бухгалтерского законодательства могут отличаться в части методики отражения расходов на ремонт и улучшение основных средств. Так, пунктами 146.11 и 146.12 ст.146 НКУ установлено правило 10-процентного лимита по распределению расходов на ремонт и улучшение на текущие и капитальные. При этом, в бухгалтерском учете существует следующий алгоритм: ремонтные расходы (технический осмотр, техническое обслуживание и т.д.) относятся к расходам отчетного периода, а расходы на улучшение (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т.п.) капитализируются [9, п.14-15].

Основания и примеры признания расходов капитальными инвестициями приведены в п.31 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств. Приказом МФУ № 372 к п.14 П(С)БУ 7 внесены дополнения, согласно которым разрешается увеличивать первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств на сумму расходов, связанных с улучшениями и ремонтами объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством (т.е. по методике 10-процентного ограничения).

О соответствии таких изменений принципам бухгалтерского учета проанализировано И.Чалым в статье «Качество или количество?» в специализированном периодическом издании «Вестник МСФО», где автор делает вывод:

«В общем, анализируя суть ремонтов, проведенных в периодах применения П(С)БУ, бухгалтер должен сначала определиться с тем, возможно ли в принципе выяснить природу влияния ремонта на основные средства. В случае отсутствия такой возможности, использование негласно-прагматичного подхода к трактовке сути ремонта, основанного на налоговых критериях, с нашей точки зрения, может быть оправдано» [20].»

Однако сейчас речь идет не о целесообразности последних изменений к национальным стандартам, а о возможности предприятия планировать налоги. Поэтому проанализировав нормативно — правовую базу налогового законодательства, базу судебных решений ВАСУ по вопросу отнесения к расходам стоимости текущих и капитальных ремонтов, не было найдено ни одного документа, который бы запрещал капитализировать суммы меньше 10-процентного ограничения, установленного пунктами 146.12 ст.146 НКУ. Более того, в письме ГНСУ от 09.07.2012 г. № 12372/6/15-1216 «О расходах на ремонт и расходах по операциям со связанными лицами» указано, что налогоплательщик вправе определить порядок отражения стоимости ремонтов и улучшений объектов основных средств в налоговом учете, а именно: либо учитывать 10-процентное ограничение регламентированное пунктами 146.11 и 146.12 ст.146 НКУ, или же в полной сумме отнести на объект основного средства, в отношении которого осуществляются ремонт и улучшение, даже если сумма десятипроцентного ограничения еще не исчерпана [11].

Следует отметить, что на практике довольно часто предприятия, функционирующие на грани убыточности, но не желающие декларировать отрицательное значение объекта налогообложения или намерены уменьшить сумму ущерба, относят к текущим расходам отчетного периода стоимость ремонтов и улучшений в сумме меньшей, чем та, что определена как десять процентов совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на начало отчетного года, и, соответственно, присоединяют к первоначальной стоимости ОС сумму больше, чем регламентирована п.146.12 ст.146 НКУ.

Делаем вывод, что манипулирование 10-процентным ограничением в сторону уменьшения при признании ремонтных расходов текущими или капитальными является одним из вариантов возможности планировать налоги.

4) Как вариант управленческого способа налогового планирования может быть решение налогоплательщика относительно осуществления хозяйственной деятельности с нерезидентом. Например, согласно п.160.2 НКУ резидент, осуществляющий выплаты доходов с источником их происхождения из Украины нерезиденту удерживает с таких доходов и за счет такого нерезидента налог на прибыль по ставке в размере 15 процентов, кроме случаев выплаты доходов указанных в пунктах 160.3 — 160.7 НКУ. Однако, если речь идет о выплате в пользу нерезидента за предоставление им услуг по производству и / или распространению рекламы, то в таком случае налог в размере 20 процентов от суммы операции уплачивается уже за собственный счет резидента-плательщика. Поэтому предприятие — плательщик налога имеет возможность выбора, покупать ему указанные выше услуги у нерезидента, или нет. Однако используя этот вариант планировки нужно хорошо взвесить его последствия на качественную сторону производственного процесса.

5) В случае если налогоплательщик производит товары, выполняет работы, оказывает услуги с долговременным (более одного года) технологическим циклом производства и если договорами, заключенными на производство таких товаров, выполнение работ, оказание услуг, не предусмотрено поэтапной их сдачи, то п.137.3 ст .137 НКУ и п. 10 П(С)БУ 15 «Доход» установлено начисление налогоплательщиком дохода самостоятельно в соответствии со степенью завершенности производства (операции по предоставлению услуг) [18] [6, пп.3-4].

В свою очередь, степень завершенности производства является величиной относительной и зависит от субъективных оценок налогоплательщиком общего объема услуг и/или общей ожидаемой суммы расходов. Конечно, после перехода покупателю права собственности на товары (работы, услуги) с долговременным технологическим циклом производства суммы предварительно признанных доходов подлежат корректировке к фактическому их значению, определенному в соответствующих надлежащим образом оформленных первичных документах. Однако, если дата завершения хозяйственной операции с длительным операционных циклом приходится на следующий финансовый год, то в отчетном периоде предприятие имеет возможность в некоторой степени вполне законным путем манипулировать значением налогооблагаемой прибыли.

6) Согласно п.6 П(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость» критерии разграничения объектов операционной и инвестиционной недвижимости при наличии признаков, при которых объект основных средств может быть отнесен и к операционной недвижимости, и к инвестиционной недвижимости, предприятие разрабатывает самостоятельно с раскрытием и обоснованием этой информации в Примечаниях к финансовой отчетности [8, п. 6]. Такой креативный подход к учету и отчетности позволяющий в определенной степени манипулировать учетными данными, может повлиять не только на финансовый результат предприятия, определенный по правилам бухгалтерского учета, но и на значение объекта налогообложения. Ссылаясь на нормы законодательства, обоснуем выше указанное.

Объекты операционной недвижимости учитываются по общим правилам как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения. Балансовая стоимость этих объектов определяется как первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации [9, п.22].

Определенные нюансы возникают по учету инвестиционной недвижимости. В национальной практике, и это регламентировано п.16 П(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость», разрешено использовать следующие способы отображения инвестиционной недвижимости на дату баланса: 1) по справедливой стоимости, если ее возможно достоверно определить, 2) по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации с учетом потерь от уменьшения полезности и выгод от ее восстановления, которые признаются в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 28 «Уменьшение полезности активов». Второй способ более привычный для бухгалтеров. Однако в нашем исследовании рассмотрим налоговые последствия применения именно первого способа — способа оценки по справедливой стоимости.

Пунктом 145.1.9 НКУ установлено, что начисление амортизации в целях налогообложения осуществляется предприятием способом, определенным в приказе об учетной политике с целью составления финансовой отчетности, и может пересматриваться в случае изменения ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования. Учитывая изложенное, налогоплательщик самостоятельно выбирает способ начисления амортизации в целях налогообложения.

Пунктом 28 П(С)БУ 7 установлено определение способа амортизации для каждого объекта ОС. Поддержание пообъектного (обращаем внимание на «пообъектного») ежемесячного способа начисления амортизации наблюдается и в Налоговом кодексе Украины в целом перечне норм, а именно:

1) в соответствии с пп. 146.2 НКУ амортизация объекта основных средств начисляется в течении срока полезного использования (эксплуатации) объекта;

2) в соответствии с пп. 146.3 НКУ амортизационные отчисления расчетного квартала по каждому объекту ОС определяются как сумма амортизационных отчислений за три месяца расчетного квартала;

3) в соответствии с пп. 146.1 учет амортизируемой стоимости, ведется по каждому объекту, который входит в состав отдельной группы ОС.

Кроме этих норм прямого действия нормы пп. 145.1.3, 145.1.4, 145.1.2, 145.1.5 НКУ также подчеркивают, что начисление амортизации основных средств — ежемесячное и пообъектное [19].

Поскольку прямого запрета на применение разных способов амортизации к разным объектам ОС нет, то в пределах пообъектного учета, вероятно, такое возможно. В частности, в ресурсе Единая база налоговых знаний озвучена мысль органов налоговой службы (со ссылками на общие нормы учета ОС) о том, что налогоплательщик может для каждого объекта нематериального актива, входящего в состав отдельной группы, начислять амортизацию разными способами [17 ].

Из приведенного выше следует, что в случае оценки инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости, такая недвижимость для целей финансовой отчетности не подлежит амортизации. А если недвижимость не амортизируется в финансовом учете, то и в налоговом учете, на основании пп. 145.1.9 НКУ, также не амортизируется.

В результате, выбор критериев разграничения объектов недвижимости на операционную и инвестиционную, и, соответственно, выбор способа оценки последней позволяет предприятию регулировать значение налогооблагаемой прибыли вполне законным путем.

7) Субъекту хозяйствования согласно ст.145 НКУ, предоставлена возможность самостоятельно устанавливать способы начисления амортизации и сроки полезного использования для объектов основных средств с определенными ограничениями, от чего будет зависеть скорость отнесения стоимости основных средств на расходы в следующих отчетных периодах. А, соответственно, и значение будущей налогооблагаемой прибыли.

8) По своему усмотрению в пределах норм П(С)БУ 9 «Запасы» налогоплательщик вправе выбирать способы выбытия запасов (в т.ч. периодичность определения средневзвешенной себестоимости единицы запасов), формирующих себестоимость готовой продукции, о чем указано в п.140.4 ст .140 НКУ. Из приведенного в этом пункте следует, что предприятию предоставлена возможность в определенной мере влиять на величину налогооблагаемой прибыли не изменяя при этом производственные мощности и не нарушая норм законодательства.

9) Квалификационный актив — актив, который обязательно требует существенного времени для его создания [7, п.3]. Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету финансовых расходов установлено, что существенным считается время, которое составляет более чем три месяца [13 п.1.6]. Согласно п.5 П(С)БУ 31 «Финансовые расходы», капитализация финансовых расходов применяется только к сумме тех финансовых затрат, которых можно было бы избежать, если бы не осуществлялись расходы на создание квалификационного актива. Все остальные суммы финансовых расходов в пределах норм установленных НКУ подлежат включению в прочие расходы в целях налогообложения в отчетном периоде, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета [1, п.138.5.2, п.138.10.5].

Поэтому, установление промежутка времени, которое для целей классификации актива как квалификационного является существенным — один из пунктов учетной политики предприятия. Как в письме МФУ от 01.06.2006 г. № 31-34000-10-5/11601, так и в упомянутых выше методических рекомендациях определено только нижнюю границу для классификации времени как существенного. Эта норма, несомненно, дает предприятиям достаточно широкое поле для маневра, так как от определения актива квалификационным зависит, будут признаваться финансовые расходы в отчетном периоде или будут подлежать капитализации.

10) Возможность планировать налоги, которую мы опишем в данном пункте, не будет иметь большого влияния на объект налогообложения в случае хорошо налаженной сбытовой политики, когда время хранения готовой продукции на складе очень незначительное. Однако в другом случае, если специфика деятельности предприятия такова, что длительность производственного и операционного циклов значительно отличается (другими словами, если с момента оприходования готовой продукции на склад до момента ее реализации фиксируется значительный промежуток времени), нужно обратить внимание на следующие возможности регулирования налогооблагаемой прибыли в пределах каждого отчетного периода.

Пункт 138.4 статьи 138 НКУ приведен в соответствие с нормами П(С)БУ 16 «Расходы», поэтому, себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг в целях налогообложения признаются расходами в соответствии с принципом начисления и соответствия доходов и расходов, зато нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в себестоимость реализованной продукции в периоде их возникновения.

Обращаем внимание, что согласно изменениям, внесенным в НКУ Законом Украины от 24.05.2012р. № 4834-VΙ, в налоговом учете общепроизводственные расходы включаются в себестоимость изготовленных и реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета. Это в свою очередь означает, что разделение общепроизводственных затрат на постоянные и переменные, определение базы распределения для общепроизводственных переменных и распределенных постоянных затрат, определение нормальной мощности плательщик налога на прибыль вправе регулировать самостоятельно с указанием данных показателей в своей учетной политике [16]. Как следствие, от параметров учетной политики в части методики учета общепроизводственных расходов будет зависеть пропорция распределенных и нераспределенных расходов данного вида, а следовательно, — признание некоторой части расходов в момент признания доходов или в отчетном периоде их возникновения соответственно. Учитывая норму п.138.4 ст.138 НКУ, делаем вывод, что предприятие может регулировать величину налогооблагаемой прибыли на стыке отчетных налоговых периодов, в т.ч. на конец года, так как, в соответствии с уже упомянутой выше нормой НКУ, нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции в периоде их возникновения, а не по принципу начисления и соответствия, как это установлено для распределенной части расходов этого вида. Поэтому зафиксировав в учетной политике параметры по распределению общепроизводственных расходов, которые будут занижать часть нераспределенных общепроизводственных расходов, будет способствовать завышению налогооблагаемой прибыли в ближайших периодах (т.е. до момента реализации соответствующей продукции).

Итак, выше мы привели примеры возможных вариантов влиять на величину налогооблагаемой прибыли предприятий, находящихся в юрисдикции украинского налогового законодательства. Использование которых, как уже отмечалось, позволит регулировать (в большей или в меньшей степени) величину налога на прибыль, не изменяя при этом производственных мощностей.

Кроме этого, предприятие может планировать налоги, используя количественные приемы. Данный способ может иметь множество вариантов его реализации: решение менеджмента использовать в производственном процессе более дешевые аналоги производственного материала, уменьшение затрат на оплату труда и др. Однако используя эти приемы нужно хорошо взвесить последствия такого планирования на качественную сторону производственного процесса. Так как ущерб от потери репутации на рынке может быть более существенным, чем — от потери инвестиционной привлекательности.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010г. №2756-VΙ [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

2. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом МФУ от 21.11.99г. № 290 [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

3. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.12.2000г. №353 [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

4. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20.10.1999 г. № 246. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

5. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. № 318. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

6. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 18 «Строительные контракты», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.04.2001 г. № 205. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

7. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.04.2006 г. № 415. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

8. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 32 «Инвестиционная недвижимость», утвержденного приказом Минфина Украины от 02.07.2007 г. № 779. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

9. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. № 92. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

10. Письмо МФУ от 01.06.2006 г. № 31-34000-10-5/11601. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

11. Письмо ГНСУ от 09.07.2012 г. № 12372/6/15-1216 «О расходах на ремонт и расходов по операциям со связанными лицами». [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

12. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 30.09.2003 г. № 561. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

13. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденные приказом МФУ от 01.11.2010 г. № 1300. [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

14. Международный стандарт финансовой отчетности 12 «Налоги на прибыль». [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

15. Грынив Б.В. Экономический анализ торговой деятельности.// URL: http://pidruchniki.ws/1387112642599/ekonomika/zagalna_otsinka_finansovogo_stanu_danimi_buhgalterskogo_balansu 

16. Единая база налоговых знаний. Вопрос: «Какой порядок учета общепроизводственных расходов в составе себестоимости изготовленной продукции, которая не реализована?» // [Электронный ресурс].- Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

17. Единая база налоговых знаний. Подкатегория 110.09.03 амортизация: нематериальных активов // URL: http://sts.gov.ua/ebpz/#answer-block

18. Елена Бондаренко. Когда договор подряда можно признать долгосрочным // [Электронный ресурс]: Аналитический еженедельник «Бухгалтер и Закон», 14.11.2011 — 20.11.2011, № 46 (129) / Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

19. Ольга Миронова. Амортизация основных средств в налоговом учете // [Электронный ресурс]: Аналитический еженедельник «Бухгалтер и Закон», 24.01.2011 — 30.01.2011, № 04 (87)/ Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»

20. Чалый И.. Качество или количество?/ [Электронный ресурс]: Специализированное периодическое издание о практике применения в Украине международных стандартов финансовой отчетности «Вестник МСФО» № 04 (19), 2013 от 18.02.2013г./ Доступ из системы «Всеукраинская сеть «Лига:Закон»»